Giáo trình kiểm toán căn bản (Tái bản có chỉnh sửa)

ọc THÁI NGUYÊN

INH TỀ' & QUẢN TRỊ KINH DOANH

TS. TRẦN ĐÌNH TUẤN - TS. Đỗ THỊ THÚY PHƯƠNG

(Đóng chủ biên)

jiỉ

i l l NHÀ XUẤT BẢN ĐẠI HỌC THÁI NGUYÊN

ĐẠI HỌC THẢI NGlTẺN

TRƯỜNG ĐẠI HỌC KINH TẾ & QIA'i TRỊ KINH DOANH

TS. TRÀN ĐÌNH TUÁN - TS. ĐỎ Tí THỦY PHƯƠNG

(Đồng chủ biên

GIÁO TRÌNH

KIỂM TOÁN CÁN BẢN

(Tái ban có chinh iva)

NHÀ XUÁT BẢN ĐẠI HỌC THÁI NGUYÊN

NĂM 2014

. 4 0 3 -1 9

MẢ S Ố :----- ---------------

Đ H T N -20144

Biên mục trên xuất bản phẩm của Trung tâm Học liệu -Đ ạ i hục Thái Nguyêcên

Trần. Đinh Tuấn

Giáo trình kiềm toán căn bàn / Trần Đình Tuấn, Đỗ Till Thúy Phưoỉơng

đồng chù biên. - Tái bàn có sừa chữa. - Thái Nguyên: Đại học Thái Nguy&ên ,

2014 - 209 ư. ; 21 cm.

ĐTTS ghi: Đại học Thái Nguyên. Trường Kinh tế và Quản trị kinh doaianh

Tài liộu tham kháo: tr 204- 205

ISBN 978-604-915-113-2

I. Kicm toán - giáo trình II. Đỗ Thị Thúy Plurơng. III. Tnrờng Kinh tế ể và

Quán trị kiiiỉi doanh

657.071-.dci4 -

2

MỤC LỤC

Lời nói đẩu.................................................................................................7

Chưotig 1. 7ÓNG QUAN VÈ KI ÉM TOÁN 9

1.1. Lịch sửhình thành và phát triển của kiểm toán.....................9

1.1.1. Trên tie giới.................................................................................... 9

1 1.2 Ờ Việc Nam....................................................................................13

1.2. Bản chit của kiểm toán............................................................... 16

1.3. Chức nỉng của kiểm toán............................................................21

13 1 Chức năng xác minh....................................................................21

1.3.2. Chúc năng bày tỏ ý kiến.............................................................23

1.4. Khách thể kiểm toán.................................................................... 24

1.4.1 .Theo quan hệ với pháp quy......................................................... 24

1.4.2. Phân oại trong quan hệ với chủ thể kiểm toán.....................26

1.5. Các loại kiểm toán ........................................................................27

1.5.1. Phân loại theo đối tượng kiểm toán.......................................... 28

1.5.2. Phân loại theo chủ thề kiểm toán...............................................33

1.5.2.1. Kiểm toán Nhà nước................................................................ 33

1.5.2.2. Kiém toán độc lập (Independent Audit)..............................40

15.2.3. Kiếm toán nội bộ (Internal Audit).........................................45

1.6. Kiềm toán viên và các hiệp hội nghề nghiệp 47

1.6.1. Kiểm toán viên (Auditor)............................................................47

1.6.2. Các tồ chức hiêp hôi kiểm toán viên..........................................51

1 6.2.1. Trên thế giới...............................................................................51

1.6 2.2. Ờ Việt Nam................................................................................57

Chưong 2. HỆ THÓNG CHUẨN M ự c KIÊM TOÁN 60

2.1. Chuẩn mực kiểm toán................................................................ 60

3

2.1.1. Hệ thống chuẩn mực kiểm toán INTOSAI...............................60

2.1.2. Hệ thống chuẩn mục kiểm toán ISAs...................................... 63

2.2. Chuẩn mực kiểm toán Việt N am ............................................. 71

2.2.1 .Chuẩn mực Kiểm toán Nhà nước...............................................71

2.2.2. Chuẩn mực kiềm toán độc lập....................................................74

Chương 3. NHỮNG KHÁI NIỆM c o BẢN THUỘC NỘI

DUNG KIÉM TOÁN.............................................................................. 78

3.1. Gian lận và sai sót........................................................................ 78

3.1.1. Khái niệm về gian lận và sai sót, mối quan hệ giữa gian lận và sai S60t

................................................................................................................. 78

3.1.2. Các yếu tố làm này sinh gian lận và sai sót........................... .80

3.1.3. Các điều kiện có thể làm gia tăng sai phạm........................... 80

3.1.4. Trách nhiệm cùa kiểm toán viên đối với gian lận và sai sót.......81

3.2. Hồ sơ kiểm toán (VSA 230: Hồ sơ kiểm toán - 06/12/2012) 84

3.3. Trọng yếu................................................................................................. 89

3.4. Rủi ro kiểm toán ........................................................................... 97

3.4.1. Rủi ro kiểm toán (Audit Risk - A R ).............................................. . 97

3.4.2. Rùi ro tiềm tàng (Inherent Risk -IR)....................................... 99

3.4.3. Rủi ro kiểm soát (Control Risk - CR)..................................1102

3 4.4. Rùi ro phát hiện (Detection Risk - DR) 1105

3.5. Chứng từ kiểm toán và bằng chứng kiểm toán.................1108

3.5.1. Chứng từ kiểm toán................................................................. 1108

3.5.2. Bằng chứng kiểm toán (ISA 500: Bằng chứng kiểm toán -

06/ 12/2012) ...................................................................................... 1108

3.6. Cơ sở dẫn liệu (Assertions).....................................................1119

3.7. Khái niệm hoạt động liên tục (VSA 570: Hoạt động liên nục

-28/11/2003)....................................................................................... 1122

4

3.8. Hệ thốig kiểm soát nội bộ.................................................... 125

3 8 1. Khái niệm kiểm soát nội bộ.................................................. 125

3 8.2. Các }ếu tố cấu thành hệ thống kiểm soát nội b ộ ...............126

Chưong 4. PHƯƠNG PHÁP KI ÉM TOÁN 136

4.1. Khái quát về các phương pháp kiểm toán 136

4 1.1. Khai niệm................................................................................. 136

4 1.2. Cơ sr phương pháp luận........................................................136

4 1.3. Phucng pháp kỹ thuật............................................................ 138

4.2. Các phiiong pháp kiếm toán chúng tù' 139

4 2.1. Kiểrr. toán cân đối...................................................................139

4.2.2. Đối chiếu trực tiếp..................................................................141

4.2.3. Đối chieu lôgic........................................................................ 142

4.3. Phương pháp kiếm toán ngoài chúng từ 143

4 3 1. Kiểrrkê.....................................................................................143

4.3.2. Thực nghiêm......................................................................... 144

4 3.3. Diều tra.....................................................................................145

Chu ô ng 5. CHỌN MẢU KI ÉM TOÁN 147

5.1. Các khái niệm cơ bản về chọn mẫu kiểm toán 147

5.2. Phương pháp chọn m ẫu.........................................................151

5.2.1. Chor. mẫu ngẫu nhiên............................................................ 151

5.2.2. Phuong pháp chọn mẫu phi xác suất...................................158

5.3. Chọn mẫu thuộc tính.............................................................. 161

5.4. C họn mẫu theo đ on vị tiền tệ 172

5 4.1. Khai niệm, đặc điểm...............................................................172

5.4.2. Các phuơng pháp chọn mẫu theo đơn vị tiền t ệ ................173

Chương 6 TRÌNH T ự KIỂM TOÁN............................................179

6.1. Mục tiêu và trình tự công tác kiểm toán 179

5

6.2. Chuẩn bị kiểm to á n ........................................................................ 181

6.2.1. Chuẩn bị lập kế hoạch kiềm toán..................................................182

6.2.2. Lập kế hoạch kiểm toán..................................................................187

6.3. Thực hành kiểm toán....................................................................... 193

6.4. Kết thúc kiểm toán............................................................................195

TÀI LIỆU THAM KHẢO..................................................................... 204

6

LỜI N Ó I Đ ẢU

Trong những năm gần đây, hệ thống kế toán và kiểm toán

ờ nước ta ngày càng phát triển và hoàn thiện để đáp ứng VỚI nhu

cầu của nền kinh tê thị trường và sự hội nhập của Việt Nam với

nền kinh tế thế giới. Để đáp ứng kịp thời sự thay đổi về hệ thống

kế toán, kiểm toán và sự thay đổi nền kinh tế của nước nhà,

nhằm đáp ứng nhu cầu cấp thiết vê tài liệu phục vụ học tập cho

người học chuyên ngành kế toán, khoa Ke toán trường Đại học

Kinh tế & Quản trị kinh doanh đã biên soạn cuốn giáo trình

“Kiểm toán cản bản Trong quá trình biên soạn, tập thể tác giả

đã cập nhật các các quy định, các chuẩn mực mới nhất về kế

toán và kiểm toán, tham khảo, học hỏi nhiều tài liệu cùa các tác

giả khác để giáo trình có một nội dung khoa học, phù hợp cả về

lý luận và thực tiễn.

Giáo trình Kiểm toán căn bản do TS. Trần Đình Tuấn và

TS. Đỗ Thi Thuý Phưong đồng chủ biên và tham gia biên soạn

gồm những giảng viên sau:

1. TS. Tran Đình Tuân, Trường khoa Kê toán, chủ biên và

trực tiếp biên soạn chương 5.

2. TS. Đỗ Thị Thuý Phương - Phó trường khoa Kế toán,

trường bộ môn kiểm toán - Đồng chủ biên, biên soạn chương 1.

3. ThS. Vũ Thị Loan, Phó bộ môn kiểm toán, biên soạn

chương 2.

4 ThS. Nguyễn Thị Kim Anh, giảng viên bộ môn kiểm

toán, biên soạn chương 3.

7

5. ThS. Ngô Thuý Hà, giảng viên bộ môn kiểm toán, biên

soạn chương 4.

6. TS. Nguyễn Phương Thảo, giảng viên bộ môn Uciểm

toán, biên soạn chương 6.

Trong quá trình biên soạn giáo trình này, chúng tôi inhận

được rât nhiêu sự giúp đỡ và đóng góp ý kiến cùa các đđông

nghiệp. Mặc dù đã có rất nhiều cố gang trong công tác biên SbOạn,

xong đây là lẩn biên soạn đầu tiên nên chac chắn không tiránh

khỏi những thiếu sót. Tập thể tác giả rất mong tiếp tục mhận

được nhũng ý kiên đóng góp quý báu của các đồng nghiệp, của

bạn đọc để giáo trình được hoàn thiện hơn

Chúng tôi xin trân trọng cảm ơn

Tập thể tác: giả

8

Chương ỉ

T Ó N G Q U A N VÈ K IÉM T O Á N

1.1. Lici sứ hình thành và phát triển cua kiếm toán

1.1.1. Trên thể ỊỊĨói

Vơi vai trò là một công cụ kiểm tra tài chính, phục vụ yêu

cầu quàn lý kinh te, khái niệm “Kiêm toán” (Audit) có nguôn

gốc lịch sư hàng ngàn năm Tuy nhiên, từ những hình thức sơ

khai ban đầu cho đến nay, hoạt động kiểm toán đã trải qua một

quá trim phát triển phức tạp gẳn liền VỚI các sự kiện lịch sứ trên

thế giới và luôn được hoan thiện để đáp ứng được yêu cẩu quản

lý kinh ê trong từng thời ký

Cic tài liệu đầu tiên liên quan đến lĩnh vực kiềm toán được

tìm thấv trong thư viện của Cục Ngân khô Hoàng gia Anh. Các

tài liệu này cho thây hoạt động kiêm toán đã hình thành ngay từ

những răm 1130- ] 200.

Tir thế kỳ 15 trớ về trước, hoạt động kiểm toán chỉ gắn liền

VỚI việc ghi chép các nghiệp vụ 1 lèn quan đến hoạt động cùa

Nhà nuírc. Hinh thức kiểm toán ban đầu chỉ là việc giao cho hai

người khác nhau cùng ghi chép một nghiệp vụ kinh tè. Người Ai

Cập cổ đai đã quản lý tài chính bằng cách phân công hai quan

chức thưc hiện việc ghi chép độc lập các hóa đơn thuế cùa Nhà

nước. Nhà nước La Mă cổ đại lại quy đinh việc kiềm tra chéo

giữa các quan chức thực hiện nhiệm vụ chi tiêu ngân khò với các

quan clức phê duyệt chi tiêu. Vào thời kỳ trung đại, hoạt động

9

kiểm toán các thái ấp lớn được thực hiện rộng rãi bời cáic kiểm

tra viên độc lập và báo cáo cho các quan chức cao câp củ a chính

quyền địa phương.

Cách mạng công nghiệp (1750 - 1850) là chất xúc ttác cho

sự phát triển kinh tế vĩ đại tại nước Anh, một trong những đặc

trưng đó là sự chuyển quyền quản lý tài sản từ người s ở hữu

sang những nhà quản lý chuyên nghiệp. Do đó, giai đoạn 1 850 -

1905, nảy sinh nhu cầu rất lớn về những người kiểm tra đ ộ c lập

để phát hiện những sai phạm của các nhà quản lý và biáo cáo

định kỳ về kết quả công việc của họ cho các chù sờ hữu trài sản

Đen năm 1984, nước Anh ban hành Luật công ty c ổ phần - Luật

công ty Cổ phần đầu tiên trên thế giới, cùng với sự xu ất hiện

khái niệm Kiểm toán viên. Từ đây, hình thức sơ khai Víê nghê

nghiệp kiểm toán bắt đầu xuất hiện. Mặc dù, kế toán đã !là một

công cụ kiểm soát hữu hiệu lúc bấy giờ bằng việc sừ dụng

phương pháp ghi sổ kép nhưng không thể ngăn được sụr hoàn

thiện của kiểm toán về mọi mặt

Từ năm 1905 - 1930, chức năng của kiểm toán đã thiay đổi

mạnh mẽ ở Anh và Mỹ. Ở Mỹ, chức năng cùa kiềm toáán dân

thay đổi từ việc phát hiện gian lận và sai sót đến việc cumg câp

những báo cáo về mức độ trung thực cùa các báo cáo tài chính

so với thực trạng tài chính cùa đơn vị với phương phápi kiểm

toán chù yếu là tiến hành các thử nghiệm (testing) Tưy mhiên,

tại nước Anh, mục tiêu cơ bản cùa kiểm toán vẫn là pháit hiện

gian lận và sai sót trong khi các thủ tục kiểm tra ch: triết lại

chiếm phần lớn. Mặc dù, các kiểm toán viên nhận ra được wai trò

của hệ thống kiểm soát nội bộ nhưng sự hoạt động của mó vẫn

10

chưa có những ảnh hường lớn đên phạm vi và thời gian cùa một

cuộc kiềm toán

Tù năm 1929 đen năm 1933, loài người phải chứng kiến sự

nghiệt ngã của cuộc đại khùng hoảng kinh te trên quy mô toàn

thế giới Tâm điềm là sự kiện sụp đổ cùa thị trường chứng khoán

phố Wall vào ngày 29-10-1929, còn gọi là “ngày Thứ Ba đen

tối”, mệt trong những cuộc sụp đổ có sức tàn phá nặng nê nhât

trong lịch sừ nuớc Mỹ. Sự phá sản của hàng loạt tổ chức tài

chính lẻ dấu hiệu chứng minh yếu điềm cúa-kế toán so với yêu

cầu quải lý mới.

Nim 1934, ửy ban Chứng khoán quốc gia Hoa Kỳ (SEC -

Security and Exchange Commission) đã ban hành Luật trao đồi

Chứng choán trong đó quy định các báo cáo tài chính phải được

kiểm tom bời các kiểm toán viên độc lập (Independent Public or

Certified Accountant). Học viện Ke toán viên Công chửng Hoa

Kỳ (Anerican Institute of Certified Public Accountants -

AICPAi cũng công bố Chuẩn mực về Báo cáo kiểm toán các tài

khoản ỉủa công ty. Năm 1941, Học viện Kiểm toán nội bộ

(Instituie of Internal Audit - IIA) được thành lập và đen năm

1947 đi ban hành một vãn bản nhăm xác đinh chức năng và

nhiệm vụ của kiểm toán nội bộ.

Tx năm 1940 trờ đi, các chuyên gia về kiểm toán đã chấp

nhận nục ticu cơ bàn của kiểm toán là cung cấp những đánh giá

về Sự tiung thực cùa các báo cáo tài chính chứ không phải chỉ là

việc phát hiện ra các gian lận và sai sót như trước đây. Đồng

thời, CC sự thay đổi mạnh mẽ về phương pháp và nội dung kiềm

toán. Các thử nghiệm được sử dụng rộng rãi bên cạnh việc kiểm

11

tra chi tiết được áp dụng trong các trường hợp đặc biệt. Đông

thời, vai trò của hệ thống kiểm soát nội bộ ngày càng tlh‘ể hiện

rõ như là một nhân tố quan trọng quyết đinh bản chất, thiời gian

và phạm vi của các thú tục kiểm toán.Thêm nữa, các phương

pháp thống kê cũng được sử dụng để quyết định phạm vi của

các thử nghiệm, mặc dù chưa được áp dụng rộng rãi. Trong

khoảng những năm 1972, thuật ngữ rủi ro kiểm toán bắt đầu

được nhắc đen.

Hiện nay, trên thế giới có hàng chục vạn công ty kiểỉm toán

đăng ký hoạt động và được công nhận. Trong so đó, nổi liên một

sô công ty thật sự là các “đại gia” hàng đầu trong lĩnh VỰÍC kiểm

toán, có mặt ở hầu hết tất cả các nước trên thế giới. Vào khoảng

thập niên 70 cùa thế kỷ 20, người ta thường nhắc đếin (Big

Eight) tám công ty giữ vị trí thống soái về lĩnh vực kiểm tioán và

tư vân kê toán. Đen năm 1989, sau một số cuộc sáp nhậip giữa

các công ty trên cùng VỚI đó là scandal tai tiếng vào tháng

6/2002, được biết đến là sự kiện phanh phui “liên minh m a quái”

giữa Tập đoàn năng lượng Enron VỚI một trong tám “đại gia” -

công ty kiếm toán Arthur Andersen, Big Eight đã chuyểm thành

Big Four bao gồm các công ty: Deloitte & Touche, Eirnst &

Young, KPMG và PricewaterhouseCoopers.

Trong lĩnh vực công cộng, đã xuất hiện nhiều tổ chức kiểm

toán của Chính phủ trong các lĩnh vực quân đội, hành chíính và

các xí nghiệp công cộng từ thế kỷ 18 tại các nước châu Au.. Năm

1714, ờ Đức, dưới thời vua Phổ - Friedrich Wilhelm I, sẳic lệnh

thành lập phòng Thẩm kế tối cao được ban hành Các kiểrm toán

viên thường được mời đến dự các phiên toàn xét xử VỚI tur cách

12

là người thu thập thông tin chứ hoàn toàn không có quyên phát

biểu ý kiến. Năm 1807, dưới thời Hoàng đê Napoleon I, tại

Pháp, Tcà Thầm kế (Cour des comptes) cũng đã được thành lập.

Các kiểrn toán viên thường được mời đen tham dự các cuộc họp

quan trọng trong nội các chính phù VỚI mục đích lựa chọn trong

số nhiều đại biểu những ứng viên xuất sắc cho việc đào tạo kiểm

toán viêr Nãm 1867, ờ Nga, trong danh mục các chức tước

quan trọig nhất có hẳn một chương mục dành để mô tả VỊ trí

kiểm toén viên - những người có ham vị trong lực lượng quân

đội. Năn 1972, Cơ quan Tổng Ke toán Hoa Kỳ (General

Account ng Office - GAO) đã công bố Chuẩn mực Kiểm toán tối

cao (đưcc hoàn thiện qua các năm 1981, 1994). Điều này đã

khẳng đnh lợi ích của kiếm toán trong khu vực phi thương mại

cùng vớ những quan điểm và phương pháp mới để đánh giá

hiệu quảcúa các nghiệp vụ này.

1.1.2. Ở Việt Nam

Nếi như thuật ngữ kiểm toán và hoạt động nghề nghiệp

kiểm toái đã được biết đến và phát triển từ lâu trên thế giới thi

tại Việt Mam kiểm toán mới được chấp nhận từ khi chuyển đổi

cơ chê quản lý từ nên kinh tê kê hoạch hoá sang nên kinh tê thị

trường cá đinh hướng cùa nhà nước. Trong cơ chế quán lý kinh

tế mới, Nha nước lãnh đạo và quản lý nền kinh tế không phải

bang biệi pháp hành chính mà bang pháp luật, bang biện pháp

kinh tế, băng đòn bấy và công cụ kinh tê. Kinh tê thị trường

cũng đò) hòi các hoạt động kinh tê - tài chính phải diễn ra một

cách bình đẳng, công khai, minh bạch Hoạt động kiểm toán

hình thàih và phát triển trở thành một nhu cầu tất yếu đối VỚI

13